Использование добавочного капитала на покрытие убытка и выплату дивидендов

ООО на УСН с объектом налогообложения "доходы" в 2023 году получило безвозмездную помощь от учредителя (доля в уставном капитале - 50%) на создание НМА. Согласно рекомендации Минфина России (письмо от 28.10.2013 N 03-03-06/1/45463) при поступлении денежных средств в учете сделана запись:
Дебет 51 Кредит 83
- отражено безвозмездное поступление денег от участника ООО.
По итогам 2023 года получен убыток.
Может ли ООО на основании годового общего собрания учредителей в 2024 году направить часть средств со счета 83 "Добавочный капитал" на погашение убытка за 2023 год? Как правильно документально оформить?
Может ли ООО на основании собрания учредителей по итогам 9 месяцев 2024 года направить часть средств со счета 83 "Добавочный капитал" на выплату дивидендов? Если да, то какую (полную, неполную)? Как правильно документально оформить?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Считаем, что добавочный капитал, образованный за счет внесенных в качестве безвозмездной помощи учредителя денежных средств, может быть направлен на погашение убытка ООО на основании решения общего собрания участников общества. На дату принятия такого решения (оформления протокола) следует оформить бухгалтерскую справку, на основании которой в бухгалтерском учете делается соответствующая запись (Дебет 83 Кредит 84).

Полагаем, что добавочный капитал, образованный за счет внесенных в качестве безвозмездной помощи учредителя денежных средств (его часть), может быть распределен между участниками ООО на основании решения общего собрания участников общества. В этом случае рекомендуем соблюдать ограничения, установленные ст. 29 Закона N 14-ФЗ для ситуации распределения и выплаты прибыли участникам общества.

Выплата, осуществляемая ООО в пользу учредителей в связи с уменьшением добавочного капитала, не является выплатой дивидендов (так как таковая может быть произведена только за счет прибыли).

На дату принятия решения о распределении части добавочного капитала между участниками (оформления протокола) следует оформить бухгалтерскую справку, на основании которой в бухгалтерском учете делается соответствующая запись (Дебет 83 Кредит 75).

Обоснование позиции:

Направление добавочного капитала на погашение убытка

Гражданский кодекс, Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", Федеральный закон от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах", а также нормативные акты, регулирующие бухгалтерский учет, не содержат запрета на покрытие убытка общества за счет средств добавочного капитала, за исключением сумм прироста стоимости имущества в результате переоценки (письмо Минфина России от 21.07.2000 N 04-02-05/2).

В письме Минфина России от 10.08.2020 N 28-04-06/69898 отмечено: нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету не регулируют вопросы источников покрытия убытка акционерных обществ. Если в соответствии с законодательством РФ для указанных целей может использоваться добавочный капитал общества, то информация об этом факте отражается на счетах бухгалтерского учета в соответствии с Планом счетов.

В комментариях к счету 83 "Добавочный капитал" Инструкции по применению Плана счетов указано, что суммы, отнесенные в кредит данного счета, как правило, не списываются. Дебетовые записи по счету 83 могут иметь место лишь в случаях:

- погашения сумм снижения стоимости внеоборотных активов, выявившихся по результатам его переоценки, - в корреспонденции со счетами учета активов, по которым определилось снижение стоимости;

- направления средств на увеличение уставного капитала - в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями" либо 80 "Уставный капитал";

- распределения сумм между учредителями организации - в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями" и т.п.

Таким образом, использование добавочного капитала (формируемого не за счет чистой прибыли общества) на покрытие убытка напрямую правилами бухгалтерского учета в настоящее время не предусмотрено.

Но можно сделать вывод о том, что отсутствие в Инструкции по применению Плана счетов прямого указания на возможность направления добавочного капитала в погашение убытков не является запретом подобного использования. Кроме того, перечень операций, которые могут быть сделаны по дебету счета 83, приведенный в указанной инструкции, является открытым.

Согласно п. 1 ст. 66 ГК РФ имущество, созданное за счет вкладов учредителей (участников), а также произведенное и приобретенное хозяйственным товариществом или обществом в процессе его деятельности, принадлежит ему на праве собственности.

Величина добавочного капитала в части вкладов в имущество, эмиссионного дохода и пр. свидетельствует о дополнительно полученном в стоимостном выражении имуществе (части имущества), которым общество (товарищество) владеет по праву собственности и может распоряжаться по своему усмотрению в пределах своих полномочий.

В силу п. 2 ст. 209 ГК РФ собственник вправе по своему усмотрению совершать в отношении принадлежащего ему имущества любые действия, не противоречащие закону и иным правовым актам и не нарушающие права и охраняемые законом интересы других лиц. В частности, собственник может отчуждать свое имущество в собственность другим лицам, передавать им, оставаясь собственником, права владения, пользования и распоряжения имуществом, отдавать имущество в залог и обременять его другими способами, распоряжаться им иным образом.

В постановлении ФАС Северо-Западного округа от 26.01.2007 N А56-45966/2005 отмечено, что общество вправе по решению учредителей направлять средства добавочного капитала на погашение полученных убытков, однако при этом данное право не создает обязанности направлять эти средства на погашение убытков. Смотрите также постановление Девятого ААС от 02.05.2023 N 09АП-20029/23 (оставлено без изменения постановлением АС Московского округа от 01.08.2023 N Ф05-2304/22).

В качестве дополнительного аргумента, подтверждающего возможность использования добавочного капитала на погашение убытков, является тот факт, что добавочный капитал можно направить на увеличение уставного капитала. В свою очередь, уставный капитал компания вправе уменьшить с целью покрытия убытков. Здесь уставный капитал выступает в роли промежуточного звена, в итоге убытки, по сути, покрываются за счет добавочного капитала.

Согласно подп. 3 п. 2 ст. 67.1 ГК РФ наряду с вопросами, указанными в п. 2 ст. 65.3 ГК РФ, к исключительной компетенции общего собрания участников хозяйственного общества относится, в частности, распределение прибылей и убытков общества.

В соответствии с подп. 7 п. 2 ст. 33 Закона N 14-ФЗ к исключительной компетенции общего собрания участников ООО относится принятие решения о распределении чистой прибыли общества между его участниками.

С учетом приведенных норм полагаем, что добавочный капитал, образованный за счет внесенных в качестве безвозмездной помощи учредителя денежных средств, может быть направлен на погашение убытка ООО, образовавшегося по итогам 2023 года, на основании решения общего собрания участников общества, в том числе годового.

На дату принятия такого решения (оформления протокола) следует оформить бухгалтерскую справку, на основании которой в бухгалтерском учете делается следующая запись:

Дебет 83 Кредит 84

- отражено направление части добавочного капитала на покрытие убытка прошлого года.

Направление добавочного капитала на выплату дивидендов

В соответствии с п. 1 ст. 28 Закона N 14-ФЗ ООО вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решение о распределении своей чистой прибыли между участниками общества.

В целях налогообложения дивидендом признается любой доход, полученный участником от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, по принадлежащим участнику долям пропорционально долям участников в уставном (складочном) капитале этой организации (п. 1 ст. 43 НК РФ). Иными словами, по своей сути дивиденды являются формой распределения прибыли общества.

Чистая прибыль ООО определяется по данным бухгалтерской отчетности (постановление Президиума ВАС РФ от 25.06.2013 N 18087/12).

Бухгалтерская прибыль (убыток) представляет собой конечный финансовый результат (прибыль или убыток), выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса по правилам, принятым нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету (п. 79 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).

В бухгалтерском балансе финансовый результат отчетного периода отражается как нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), т.е. конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период, за минусом причитающихся за счет прибыли установленных в соответствии с законодательством РФ налогов и иных аналогичных обязательных платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения (п. 83 вышеуказанного положения).

В бухгалтерском учете информация о наличии сумм нераспределенной прибыли отражается на счете 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" (Инструкция по применению Плана счетов).

Добавочный капитал является составной частью собственного капитала организации и учитывается на бухгалтерском счете 83.

Таким образом, законодательством РФ не предусмотрена возможность распределения между учредителями (акционерами) сумм добавочного капитала общества (письмо Минфина России от 01.11.2021 N 03-03-07/88180).

В том случае, если источником выплаты является имущество общества, а не прибыль, оставшаяся после налогообложения, распределения прибыли общества не происходит. Соответственно, выплата, осуществляемая ООО в пользу учредителей в связи с уменьшением добавочного капитала, не является выплатой дивидендов (письма Минфина России от 06.02.2017 N 03-08-05/6035, УФНС России по г. Москве от 03.07.2008 N 20-12/063191@).

Вместе с тем еще раз повторимся: имущество, созданное за счет вкладов учредителей (участников), а также произведенное и приобретенное хозяйственным товариществом или обществом в процессе его деятельности, принадлежит ему на праве собственности (п. 1 ст. 66 ГК РФ).

Собственник вправе по своему усмотрению совершать в отношении принадлежащего ему имущества любые действия, не противоречащие закону и иным правовым актам и не нарушающие права и охраняемые законом интересы других лиц (п. 2 ст. 209 ГК РФ).

Таким образом, фактически добавочный капитал является имуществом организации независимо от источников его формирования, которым она владеет по праву собственности и может распоряжаться по своему усмотрению в пределах своих полномочий.

При этом нормы гражданского законодательства оговаривают только распределение прибыли хозяйственного общества или имущества при ликвидации общества, не запрещая при этом распределять имущество в виде добавочного капитала (за исключением сумм прироста стоимости имущества в результате переоценки) в ходе текущей деятельности.

Возможность и порядок распределения добавочного капитала между участниками ООО могут быть предусмотрены уставом общества или решением общего собрания участников общества. При этом представляется целесообразным при таком распределении соблюдать ограничения, установленные ст. 29 Закона N 14-ФЗ для ситуации распределения и выплаты прибыли участникам общества.

На дату принятия решения о распределении части добавочного капитала между участниками (оформления протокола) следует оформить бухгалтерскую справку, на основании которой в бухгалтерском учете делается следующая запись:

Дебет 83 Кредит 75

- часть добавочного капитала направлена на выплату участникам общества.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

- Вопрос: Направление добавочного капитала на погашение убытков АО (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, сентябрь 2024 г.);

- Вопрос: Списание убытков за счет добавочного капитала (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2023 г.);

- Вопрос: Какие налоговые последствия ожидают общество, которое выплатило дивиденды за счет добавочного капитала при отсутствии как прибыли текущего года, так и нераспределенной прибыли прошлых лет? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2024 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Давыдова Ольга

Ответ прошел контроль качества

28 декабря 2024 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.